Quy định mới về phương pháp lập BCTCHN

Ngày 31/12/2007, Bộ Tài chính ban hành Thông tư số 161/2007/TT-BTC hướng dẫn ban hành theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001, Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 và Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính, trong đó có chuẩn mực kế toán số 25-Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào Công ty con. Thông tư đã giải quyết những vấn đề tương đối cụ thể khi lập báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN).

Tại thời điểm hợp nhất  (Giả sử thời điểm bất kỳ trong năm N)

Thông tư này không quy định rõ thời điểm lập BCTCHN đầu tiên, tuy nhiên, quá trình tính toán và xử lý để lập BCTCHN cần thiết phải hiểu thời điểm lập BCTCHN đầu tiên là thời điểm hoàn thành việc hợp nhất.

– Loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con: Phải ghi giảm các khoản mục thuộc chỉ tiêu vốn chủ sở hữu và khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con thông qua các bút toán:
            Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu, Thặng dư vốn cổ phần
            Có Đầu tư vào công ty con

+ Nếu các chỉ tiêu thuộc Vốn Chủ sở hữu tại ngày mua có giá trị âm, khi loại trừ các chi tiêu này, kế toán ghi ngược lại các bút toán trên.
+ Nếu công ty mẹ và công ty con cùng đầu tư vào một công ty, ghi:
            Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu, Thặng dư vốn cổ phần   
             Có Đầu tư vào công ty con
             Có Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
             Có Đầu tư dài hạn khác

– Phân bổ Lợi thế thương mại (LTTM):
            Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp
             Có Lợi thế thương mại

– Tách lợi ích của cổ đông thiểu số (LICĐTS):
            Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu
            Nợ Thặng dư vốn cổ phần
            Có Lợi ích của cổ đông thiểu số

– Nếu các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu tại ngày mua có giá trị âm, thì khi loại trừ các chi tiêu này kế toán sẽ ghi ngược lại các bút toán trên.

Vào cuối kỳ kế toán ngay sau thời điểm hợp nhất (Giả sử vào 31/12/N):
           
– Loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con: Khi lập BCTCHN, cần thiết phải loại trừ giá trị khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con, đồng thời, loại trừ tương ứng với từng chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu của công ty mẹ trong công ty con. Tức là phải ghi giảm các khoản mục thuộc chỉ tiêu vốn chủ sở hữu và khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con thông qua các bút toán:
            Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu
            Nợ Thặng dư vốn cổ phần
            Có Đầu tư vào công ty con

+ Nếu các chỉ tiêu thuộc vốn chủ sở hữu tại ngày mua có giá trị âm, khi loại trừ các chi tiêu này kế toán sẽ ghi ngược lại các bút toán trên.

– Kế toán phản ánh số LTTM phân bổ vào chi phí quản lý doanh nghiệp phát sinh trong kỳ báo cáo
            Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp – Số LTTM phân bổ trong kỳ, Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – số luỹ kế đến đầu kỳ báo cáo
            Có Lợi thế thương mại – Số luỹ kế đến cuối kỳ báo cáo

+ Nếu LTTM đã được phân bổ hết, kế toán sẽ thực hiện bút toán ghi nhận LTTM luỹ kế ảnh hưởng đến Lợi nhuận sau thế chưa phân phối:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – tương ứng với số luỹ kế phân bổ
            Có Lợi thế thương mại – số phân bổ luỹ kế

– Ghi nhận LICĐTS từ kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ:

+ Trường hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm có lãi
            Nợ Lợi nhuận sau thuế TNDN – tương ứng với phần sở hữu của CĐTS
            Có Lợi ích của cổ đông thiểu số

+ Ngược lại, nếu kết qủa hoạt động kinh doanh trong năm lỗ, kế toán tính toán xác định và ghi nhận phần LICĐTS giảm trong kỳ từ Lợi nhuận sau thuế TNDN:
            Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số
            Có Lợi nhuận sau thuế TNDN – tương ứng với phần sở hữu của CĐTS

+ Nếu trong kỳ đơn vị đã trích lập các quỹ đầu tư phát triển và quỹ dự phòng tài chính từ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối:
            Nợ Quỹ đầu tư phát triển
            Nợ Quỹ dự phòng tài chính
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối.

+ Nếu trong năm doanh nghiệp đã phân phối lợi nhuận và trả cổ tức cho CĐTS:
            Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

– Loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán hàng trong nội bộ tập đoàn:

+ Trường hợp giao dịch bán hàng tồn kho trong kỳ phát sinh lãi (giá bán trong nội bộ tập đoàn > giá vốn mua hàng tồn kho):
            Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ – doanh thu bán hàng nội bộ
            Có Giá vốn hàng bán – tương ứng phần giá vốn mua hàng tồn kho
            Có Hàng tồn kho – tương ứng phần lãi chưa thực hiện trong cuối kỳ

+ Ngược lại giao dịch bán hàng tồn kho trong kỳ phát sinh lỗ (giá bán trong nội bộ tập đoàn < giá vốn mua hàng tồn kho):
            Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ – doanh thu bán hàng nội bộ
            Nợ Hàng tồn kho – phần lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ
            Có Giá vốn hàng bán – tương ứng phần giá vốn mua hàng tồn kho

Ttrường hợp lỗ loại trừ này chỉ thực hiện khi chi phí tạo nên khoản lỗ chưa thực hiện này là có thể thu hồi được. Còn khi xảy ra trường hợp chi phí tạo nên khoản lỗ chưa thực hiện này là không thể thu hồi được thì chỉ phải thực hiện bút toán:
            Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ – doanh thu bán hàng nội bộ
             Có Giá vốn hàng bán – tương ứng với phần doanh thu bán hàng nội bộ

+ Điều chỉnh ảnh hưởng của thuế TNDN do loại trừ ảnh hưởng của lợi nhuận chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ: Nếu loại trừ khoản lãi chưa thực hiện thì sẽ xảy ra trường hợp cơ sở tính thuế > giá trị ghi sổ của hàng tồn kho.
            Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
            Có Chi phí thuế thu nhập hoãn lại

Ngược lại, nếu loại trừ khoản lãi chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ thì sẽ xảy ra trường hợp cơ sở tính thuế < giá trị ghi sổ của hàng tồn kho.
            Nợ Chi phí thuế thu nhập hoãn lại
            Có Thuế thu nhập hoãn lại phải trả

+ Điều chỉnh ảnh hưởng của việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch công ty con bán hàng hoá cho công ty mẹ đến LICĐTS: Trường hợp loại trừ lãi chưa thực hiện:
            Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Ngược lại, trường hợp loại trừ lỗ chưa thực hiện:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phaâ phối
            Có Lợi ích của cổ đông thiểu số

– Loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ tập đoàn:

+ Nếu giá bán < NG TSCĐ (tức là Phát sinh Có TK 711 < phát sinh Có TK 211):
            Nợ Nguyên giá TSCĐ – tương ứng phần chênh lệch (NG TSCĐ–Giá bán TSCĐ)
            Nợ Thu nhập khác – tương ứng với giá bán TSCĐ
            Có Khấu hao luỹ kế TSCĐ
            Có Chi phí khác – tương ứng với phần giá trị còn lại
           
Đồng thời, điều chỉnh thuế thu nhập hoãn lại phát sinh:
            Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
            Có Chi phí thuế thu nhập hoãn lại
           
+ Ngược lại, nếu giá bán > NG TSCĐ (tức là Phát sinh Có TK 711 > phát sinh Có TK 211) thì kế toán phải thực hiện:
            Nợ Thu nhập khác – tương ứng với giá bán TSCĐ
            Có Chi phí khác – tương ứng với phần giá trị còn lại
            Có Khấu hao luỹ kế TSCĐ
            Có Nguyên giá TSCĐ- phần chênh lệch (Giá bán TSCĐ–NG TSCĐ)

Đồng thời, điều chỉnh thuế thu nhập hoãn lại phát sinh:
            Nợ Chi phí thuế thu nhập hoãn lại
            Có Thuế thu nhập hoãn lại phải trả

+ Điều chỉnh chi phí khấu hao và hao mòn luỹ kế ảnh hưởng đến lợi nhuận chưa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ
           Nợ Khấu hao luỹ kế TSCĐ – số khấu hao luỹ kế đến cuối kỳ
           Có Chi phí liên quan đến các bộ phận (CPBH, CPQLDN, CP SXC, GVHB, HTK) – tương ứng số chi phí khấu hao phát sinh trong kỳ
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – tương ứng số luỹ kế đến đầu kỳ
           
Đồng thời, điều chỉnh ảnh hưởng của thuế TNDN như sau:

            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại trừ chi phí khấu hao luỹ kế đến đầu kỳ)
            Nợ Chi phí thuế thu nhập hoãn lại – ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại trừ chi phí khấu hao trong kỳ)
            Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại – ảnh hưởng của thuế thu nhập luỹ kế đến cuối kỳ)
           
Ngược lại, điều chỉnh chi phí khấu hao và hao mòn luỹ kế ảnh hưởng đến lỗ chưa thực hiện trong giá trị còn lại của TSCĐ:
            Nợ Chi phí liên quan đến các bộ phận (CPBH, CPQLDN, CP SXC, GVHB, HTK) – tương ứng số chi phí khấu hao phát sinh trong kỳ
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – tương ứng số luỹ kế đến đầu kỳ
            Có Khấu hao luỹ kế TSCĐ – tương ứng số luỹ kế đến cuối kỳ

Đồng thời, điều chỉnh ảnh hưởng của thuế TNDN như sau:
            Nợ Thuế thu nhập hoãn lại phải trả – ảnh hưởng của thuế thu nhập luỹ kế đến cuối kỳ
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại trừ chi phí khấu hao luỹ kế đến đầu kỳ
            Có Chi phí thuế TNDN hoãn lại – ảnh hưởng của thuế TNDN từ việc loại trừ chi phí khấu hao trong kỳ

Ảnh hưởng của việc loại trừ lợi nhuận chưa thực hiện làm LICĐTS, kế toán sẽ phản ánh:
            Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Ngược lại, nếu xác định ảnh hưởng của việc loại trừ lợi nhuận chưa thực hiện làm LICĐTS tăng đi, kế toán sẽ phản ánh:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
             Có Lợi ích của cổ đông thiểu số

– Điều chỉnh và loại trừ ảnh hưởng của giao dịch chuyển hàng tồn kho thành TSCĐ trong nội bộ tập đoàn

+ Nếu giao dịch nội bộ làm phát sinh lãi chưa thực hiện thì kế toán điều chỉnh như sau:
            Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ – tương ứng doanh thu nội bộ
            Có Giá vốn hàng bán – trị giá vốn hàng mua vào của bên bán
            Có Nguyên giá TSCĐ – tương ứng phần lãi chưa thực hiện

Đồng thời, kế toán phản ánh ảnh hưởng của thuế TNDN do loại trừ phần lãi chưa thực hiện:
            Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
            Có Chi phí thuế thu nhập hoãn lại

+ Tuỳ thuộc vào mục đích nơi sử dụng TSCĐ mà kế toán loại trừ chi phí khấu hao vào các chỉ tiêu tương ứng:
            Nợ Khấu hao luỹ kế – số điều chỉnh luỹ kế đến cuối kỳ
            Có Chi phí của bộ phận sử dụng TSCĐ (CP BH, CP QLDN, GVHB, HTK)

Đồng thời, ghi nhận ảnh hưởng của thuế TNDN do điều chỉnh chi phí khấu hao TSCĐ vẫn đang sử dụng và đang còn khấu hao:
            Nợ Chi phí thuế thu nhập hoãn lại – ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại trừ chi phí khấu hao phát sinh trong kỳ
            Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại – ảnh hưởng của thuế thu nhập luỹ kế đến cuối kỳ

– Loại trừ cổ tức được chia từ lợi nhuận sau ngày mua:
            Nợ Doanh thu hoạt động tài chính – tương ứng phần cổ tức công ty mẹ được mua
            Nợ Lợi ích của cổ đông thiểu số – tướng ứng phần cổ tức cổ đông thiểu số được chia
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Nếu số cổ tức chưa được công ty con thanh toán hết, thì khoản phải thu và phải trả về cổ tức này cũng phải được loại trừ:
            Nợ các khoản phải trả, phải nộp khác
            Có Các khoản phải thu khác

– Các khoản vay trong nội bộ:
+ Loại trừ số dư tiền vay giữa các đơn vị trong Tập đoàn:
            Nợ Vay và Nợ ngắn hạn
            Nợ Vay và Nợ dài hạn
            Có Đầu tư ngắn hạn
            Có Đầu tư dài hạn

+ Loại trừ thu nhập từ hoạt động cho vay và chi phí đi vay:
Nếu chi phí đi vay đã phản ánh vào chi phí tài chính, ghi:
            Nợ Doanh thu hoạt động tài chính
            Có Chi phí tài chính

+ Nếu chi phí đi vay đã được vốn hoá vào giá trị tài sản Đầu tư xây dựng cơ bản dở dang, ghi:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – chi phí đi vay nội bộ đã phản ánh vào giá trị tài sản đầu tư XDDD đến đầu kỳ báo cáo
            Nợ Doanh thu hoạt động tài chính – Lãi tiền vay phát sinh trong kỳ
            Có Chi phí Đầu tư XDCB DD – phần luỹ kế đã phả ánh

+ Nếu lãi tiền vay được vốn hoá vào giá trị Tài sản sản xuất dở dang, ghi:
            Nợ Doanh thu hoạt động tài chính – lãi tiền vay phát sinh trong kỳ
            Có Chi phí SXKD dở dang – lãi tiền vay phát sih trong kỳ

– Các khoản phải thu, phải trả nội bộ:
            Nợ Phải trả người bán
            Nợ Các khoản phải trả, phải nộp
            Có Phải thu của khách hàng
            Có Các khoản phải thu khác

– Bút toán kết chuyển: Nếu tổng giá trị điều chỉnh đến các chỉ tiêu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh làm tăng Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế TNDN – trên báo cáo kết quả HĐKD
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – trên Bảng CĐKT

Ngược lại, nếu tổng giá trị điều chỉnh đến các chỉ tiêu trên Báo Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh làm giảm Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – trên Bảng CĐKT
            Có Lợi nhuận sau thuế TNDN – trên báo cáo kết quả HĐKD

Vào cuối mối kỳ kế toán sau niên độ hợp nhất đầu tiên(Giả sử vào 31/12/N+1, 31/12/N+2, …)

– Loại trừ lãi chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ khi hàng tồn kho được mua trong nội bộ tập đoàn và được bán ở kỳ sau:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
            Có Giá vốn hàng bán

Tài sản thuế thu nhập hoãn lại kỳ trước khi hàng đã được bán ra ngoài tập đoàn:
            Nợ Chi phí thuế thu nhập hoãn lại
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

– Điều chỉnh ảnh hưởng của giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ tập đoàn: Nếu loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ kỳ trước, kế toán ghi:
            Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Ngược lại, nếu loại trừ lỗ chưa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ kỳ trước, kế toán ghi:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
            Có Thuế thu nhập hoãn lại phải trả

+ Nếu giao dịch bán TSCĐ phát sinh lãi (Giá bán > Giá trị còn lại) và Nguyên giá TSCĐ > Giá bán:
            Nợ Nguyên giá TSCĐ – phần chênh lệch (NG – Giá bán)
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – phần lãi từ bán TSCĐ trong nội bộ
            Có Khấu hao luỹ kế TSCĐ – phần khấu hao luỹ kế đên lúc bán

+ Nếu giao dịch bán TSCĐ phát sinh lãi (Giá bán > Giá trị còn lại) và Nguyên giá TSCĐ < Giá bán:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – phần lãi từ bán TSCĐ trong nội bộ
            Có Nguyên giá TSCĐ- phần chênh lệch (Giá bán – NG)
            Có Khấu hao luỹ kế TSCĐ – phần khấu hao luỹ kế đên lúc bán

Ngược lại, nếu giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ tập đoàn phát sinh lỗ (Giá bán < Giá trị còn lại):
            Nợ Nguyên giá TSCĐ – chênh lệch (NG – Giá bán)
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – phần lỗ từ bán TSCĐ trong nội bộ
            Có Khấu hao luỹ kế TSCĐ

+ Nếu Giá bán nội bộ trước đây > NG thì kế toán phải điều chỉnh :
            Nợ Nguyên giá TSCĐ – phần chênh lệch (NG- Giá bán)
            Có Khấu hao luỹ kế TSCĐ – tương ứng phần chênh lệch (NG – Giá bán)

Ngược lại, nếu Giá bán nội bộ trước đây < NG, thì kế toán điều chỉnh giảm NG và Giá trị hao mòn luỹ kế:
            Nợ Khấu hao luỹ kế TSCĐ – tương ứng phần chênh lệch (Giá bán – NG)
            Có Nguyên giá TSCĐ – phần chênh lệch (Giá bán – NG)

+ Khi mua TSCĐ trong nội bộ tập đoàn và TSCĐ này được bán khi chưa khấu hao hết:
            Nợ Chi phí thuế TNDN hoãn lại
            Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại

– Điều chỉnh và loại trừ ảnh hưởng của giao dịch chuyển hàng tồn kho thành TSCĐ trong nội bộ tập đoàn.
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – tương ứng lãi chưa thực hiện trong NG
            Có Nguyên giá TSCĐ – tương ứng phần lãi chưa thực hiện trong NG

Đồng thời, kế toán phả ánh ảnh hưởng của thuế TNDN doa loại trừ phần lãi chưa thực hiện:
            Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
            Có Chi phí thuế thu nhập hoãn lại

+ Tuỳ thuộc vào mục đích nơi sử dụng TSCĐ mà kế toán loại trừ chi phí khấu hao vào các chỉ tiêu tương ứng:
            Nợ Khấu hao luỹ kế – số điều chỉnh luỹ kế đến cuối kỳ
            Có Chi phí của bộ phận sử dụng TSCĐ (CP BH, CP QLDN, GVHB, HTK)
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – số điều chỉnh luỹ kế đến đầu kỳ

Đồng thời, ghi nhận ảnh hưởng của thuế TNDN do điều chỉnh chi phí khấu hao TSCĐ vẫn đang sử dụng và đang còn khấu hao:
            Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – ảnh hưởng của thuế TNDN từ việc loại trừ chi phí khấu hao luỹ kế đến đầu kỳ
            Nợ Chi phí thuế thu nhập hoãn lại – ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại trừ chi phí khấu hao phát sinh trong kỳ
            Có Tài sản thuế thu nhập hoãn lại – ảnh hưởng của thuế thu nhập luỹ kế đến cuối kỳ

+ Điều chỉnh ảnh hưởng của thuế TNDN phát sinh từ việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch chuyển hàng tồn kho thành TSCĐ ở kỳ trước:
            Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
            Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

THS. Chúc Anh Tú – Học viện Tài chính (Tạp chí Kế toán)
Tapchiketoan.com